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沙泉:不动产融资性售后回租的税收问题带来的困惑

标签:    阅读次数:2147     发布时间:2016-04-12

      财政部、国家税务总局颁布了财税〔2016〕36号《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(以下简称“36号文”)后,对租赁行业来说产生两个亮点:一是不动产融资租赁纳入营改增范围,而是售后回租按照“贷款服务”纳税。

  在讨论不动产融资性售后回租前先要明确这样的概念:融资租赁出租的是“物”而不是“货币”,在开展融资性售后回租业务时,租赁公司给承租人的资金不是“发放的贷款”而是购买租赁物件的货款。这个租赁的基本原则,不以融资性售后回租按照“贷款服务”纳税的改变而改变。不清楚这点就很难理解既然回租已经按“贷款服务”纳税,为什么还要与租赁物件有关,也很难参与后面有关租赁物所有权的讨论。

  融资租赁的税收政策一直以来都是给予“有形动产融资租赁”,特别是关于融资租赁营改增的财税[2011]110号文、财税[2013]37号文都没有提到不动产融资租赁。全面试行“营改增”后,不动产融资租赁才进入融资租赁税收政策的范围。在此之前因为财税[2003]16号《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》并未失效,不动产融资租赁依然延续该规定执行。

  全面试行“营改增”后虽未见16号文失效的规定,但因有了新政策,在与原政策有冲突的情况下必定要按新的规定执行,营业税政策除了个别条款被保留外,已经被自然淘汰。

  36号文颁布后,不同的租赁方式、不同的租赁物会使用不同的税率和征税标准。不动产融资性售后回租既涉及到税率问题,又涉及到不动产融资租赁问题。按照文件规定,增值税税率分为4种,三种税率分别为6%,11%和17%,还有一种针对小额纳税人的3%征收率。这4种税率均与融资租赁有关。6%用于售后回租,11%用于不动产融资租赁,17%用于有型动产融资租赁,3%的征收率用于小额纳税人的二手设备融资租赁。

  36号文还规定:“融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入,按照贷款服务缴纳增值税。”并定义“融资性售后回租,是指承租方以融资为目的,将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后,从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。”一方面规定融资性售后回租按照贷款服务缴纳增值税,另一方面并没有在此区分“资产”只针对有形动产,不包含不动产,应该是在会计处理中能纳入“固定资产”中全部资产的概念。

  国家税务总局公告2010年第13号《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(以下简称“13号文”)规定:“根据现行增值税和营业税有关规定,融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为,不属于增值税和营业税征收范围,不征收增值税和营业税。”

  由此得出结论:不动产融资性售后回租依然按照“贷款服务”缴纳6%的增值税,就像与17%有形动产的税率无关一样,与11%的不动产增值税也无关。但是不动产售后回租因为法律问题,在执行中会出现矛盾。

  按照《合同法》规定租赁公司拥有租赁物的所有权才有资格将租赁物出租给承租人。按照《物权法》规定:“不动产物权的设立、变更、转让和消灭,应当依照法律规定登记。”,“动产物权的设立和转让,自交付时发生效力,但法律另有规定的除外。”有形动产的租赁在租赁物件购买环节,只要完成“法律交付”,不需要新增任何税费租赁公司就可以获得租赁物的所有权,并在此基础上将租赁物出租给承租人。

  但在不动产租赁物件购买环节,必须经过登记环节,租赁公司才能获得不动产所有权。而不动产的相关税费只有在全部支付完毕后,登记部门才准许办理登记。在此环节租赁公司必须要支付11%的增值税才可以获得租赁物所有权。从法律角度看,13号文的规定似乎在此并不适用。

  这给业界带来巨大的困惑:融资性售后回租若在租赁物采购环节11%的进项税对租金发票的6%销项税,显然增值税在流转环节税收存在着极不合理的现象。若租金发票也按11%开具给承租人,那么与按“贷款服务”的6%税率征税又毫无关系。但要在购买不动产租赁物时若不办理所有权登记,既存在租赁物件所有权灭失的法律风险,还存在偷漏税的嫌疑。租赁债权随时有可能变成无效债权,对于存在法律瑕疵的租赁资产也很难在资本市销售,依靠外部融资的租赁公司则无法经营此类业务。

  《最高法关于审理融资租赁合同纠纷案司法解释》在起草阶段时,拟规定不动产融资租赁合同为无效合同。在业界强烈的反对下,司法解释最终出台后是这样规定“对名为融资租赁合同,但实际不构成融资租赁法律关系的,人民法院应按照其实际构成的法律关系处理。”有人以为不动产售后回租可以借助这个条款规避法律风险。但“实际构成法律关系”并不是想怎么构成就怎么构成。如:贷款业务是特许经营,通常是有贷款经营资质的企业或机构才可以开办该业务。金融租赁公司和融资租赁公司都不具备此经营资质,“实际构成”就怕是实际构不成的法律关系。

  就有名为租赁实为贷款的司法纠纷案例,因租赁公司不具备贷款经营资质,因此违约的承租人只退还“贷款本金”部分。利息部分法律不予支持。实际上当租赁纠纷案进入司法阶段时,足以说明承租人已经进入严重违约状态,根本还不了本金。因租赁公司没有租赁物的所有权,也收不回租赁物。

  既然融资性售后回租按贷款服务缴纳增值税,那么不管租赁物为何物,租赁公司都按信贷方式来考核承租人的信用。一旦出问题只能从信用角度规避风险。如:取得租赁项目的信用保险或信用担保等方式控制租赁风险。没有租赁物的租赁资产并不比信贷资产更安全,此时的“租赁”已经完全与通过物权变现弥补债权损失的租赁无关了。

信息来源: 融资租赁中国信息网


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